“İki Kanun Arasında Kalan Mükellefler-2 : İthalata Konu Eşyanın KDV Oranının Yanlış Beyan Edilmesi Sonucundaki İdari Yaptırımların Uygulanmasına Dair Bir İnceleme”  

Bir önceki sayımızda yer alan yazımızın başlığını değiştirmek istemedim. Çünkü şunu fark ettim ki; kişiler, kurumlar ve diğer organizasyonlar mütemadiyen ihtilaflı konuların özneleri haline gelebilmektedir. Hal böyle olunca beşinci sayıdaki yazımızda uzlaşma konusunda Gümrük Kanunu ile Kabahatler Kanunu arasındaki çelişki ilgi gördüğünden, bu yazımızda da ithalata konu eşyanın KDV oranının mükellef tarafından yanlış beyan edilmesinin hukuki sonuçlarının gümrük idareleri ve yargı mercileri tarafından aynı şekilde anlaşılmaması ve birbirine zıt uygulamaların vuku bulması sonucu, bu konunun çözümü noktasında düşüncelerimi ifade edeceğim.

Vergi, en temel anlamda kamu güvenliği, altyapı, sağlık hizmetleri, eğitim gibi kamu hizmetlerinin finanse edilmesi ve devletin işleyişini sağlamak amacıyla egemenliğin bir göstergesi olarak bireyler ve tüzel kişilerden zorunlu olarak alınan mali katkıdır. Vergi, harcamalar, gelirler ve servetler üzerinden alınabilir. Konumuz itibarıyla ithal edilen eşyadan tahsil edilen KDV üzerinde durulacak olup, KDV oranının yanlış beyan edilmesi sonucunda gümrük idaresinin Gümrük Kanunu’nun 234. Maddesini ileri sürmesi, mahkemelerin ise KDV Kanunu hükümleri ile gümrük tarifesini ve vergi oranlarının belirleme yükümlülüğünün idarede olduğu görüşünü ileri sürerek mevcut gümrük idarelerinin kararlarını bozması sonucunda bir ihtilaf gündeme gelmektedir. Hangisi doğru? Bu arada mahkeme kararları her ne kadar mükellef lehine olsa da, burada ortaya koymaya çalıştığım husus olabildiğinde mutlak doğruyu, hakikati ortaya koymaktır. Zira bu ihtilaf aşamasında ciddi bir kamu alacağı da yok olmaktadır.

Bilindiği üzere vergiler kanunla konulur, değiştirilir yahut kaldırılır. Dolayısıyla bir verginin varlığı ancak kanunla getirildiği ölçüde kabul edilebilir. KDV hem dahili bir vergi hem de harici bir vergi olması nedeniyle bu tür ihtilafların çıktığı kanaatindeyim. Gümrük Kanunu açısından bakarsak KDV bir ithalat vergisidir ve ithalat vergileri ise gümrük kanununa göre işlemlerin tekemmül ettirilir. Ancak bazı kelimelerin varlığı Gümrük Kanunu ile KDV Kanununu karşı karşıya getirmektedir. 3065 sayılı KDV Kanunu’nun 48.maddesinde “ithalatta eksik ödenen kdv için Gümrük Kanunu uygulanır” denilmekle birlikte mezkûr kanunun 51. maddesinde “Mükelleflerin ithalde beyan ettikleri matrahla tahakkuk veya inceleme yapanların veyahut teftişe yetkili kılınanların buldukları matrahlar üzerinden hesaplanan vergi farkları hakkında Gümrük Kanunu uyarınca Gümrük Vergisindeki esaslar dairesinde ceza uygulanır.” Hükmü yer almaktadır. Yani ilgili maddelerin temelini eksik tahakkuk ya da tahsilatın sebebini matrah eksikliği oluşturmaktadır. Gümrük Kanunu’nun bu hususta ceza öngören 234.maddesinde ise matrah kelimesi yerini Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarda veya vergilendirmeye esas olan sayı, baş, ağırlık gibi ölçülerinde aykırılık ve beyan edilen ile gerçekte tahsil edilmesi gereken ithalat vergileri arasındaki farkın %5’i aşması koşulları birlikte gerçekleşmesi yer almaktadır. Dolayısıyla bir taraftaki lafz matrah iken diğer tarafta matrahtan bağımsız değişken olan ithalat vergilerindeki fark lafzına yer verilmiştir. Dolayısıyla ihtilafların çıkış noktasını oluşturan kısım bu hükümlerden kaynaklanmaktadır.

Bu hususta iki genelge ve bir adet mahkeme kararına değinmekte yarar görüyorum. Öncelikle 2008/21 Sayılı Genelge’nin 2.maddesi “Katma Değer Vergisi oranının yanlış beyan edilmesi nedeniyle ortaya çıkacak vergi farkları ithalatta matrahı değiştirmediğinden, Gümrük Kanunu’nun 234 üncü maddesi kapsamına girmemektedir. Ancak yükümlünün KDV oranını yanlış beyan etmesi nedeniyle Gümrük Kanunu’nun 241/1 maddesine göre işlem yapılacaktır.” Şeklindeydi. Mezkûr Genelge’nin 2. Fıkrasındaki bu hüküm 2013/39 Sayılı Genelge ile kaldırılarak bu konuda yeni bir uygulamayı başlatmıştır. Söz konusu Genelge incelendiğinde Katma Değer Vergisinin 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 3/9 maddesi çerçevesinde “ithalat vergileri” tanımı içinde yer alması nedeniyle Maliye Bakanlığının görüşü çerçevesinde, KDV oranının yanlış beyan edilmesi nedeniyle eksik KDV uygulanması durumlarında 4458 sayılı Gümrük Kanununun 234 üncü maddesinin uygulanması gerektiği belirtilmiştir. 2013 yılına kadar sadece usulsüzlük cezası öngörülen bir fiil, 2013 yılından beri Gümrük Kanunu’nun 234. Maddesinde değerlendirilmektedir. Bu durumda yaşanan ihtilaflar yargı merciine intikal ettirilmekte olup, Evrim Web Sitesinde yer alan haberde (Haber No: 45638) Serbest dolaşıma giriş beyannamesi muhteviyatı eşyanın gümrük vergisi ve KDV üzerinden hesaplanan para cezasının iptaline ilişkin 04.12.2024 tarihli Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararının; “4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 15. maddesinin (1) ve (7) numaralı fıkraları, 195. maddesinin (1) numaralı fıkrası ve 234. Maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendi bir arada değerlendirildiğinde, Gümrük Tarife Cetvelini uygulama görevi, gümrük mevzuatını uygulamakla görevli idarelere aittir. O halde, ithal edilen eşyaya uygulanacak gümrük tarifesinin ve vergi oranının da, her beyanname ile ilgili olarak, bu idarelerce belirlenmesi yasal zorunluluktur. Kanun’da gümrük tarifesinin ve vergi oranının yükümlülerce beyanını gerekli ve zorunlu kılan bir düzenleme de mevcut değildir. Gümrük idaresine ve onun görevlilerine ait olan bu belirlemenin gümrük mükelleflerine yaptırılması olanaklı bulunmamaktadır.” Şeklindedir.

Sonuç olarak; KDV oranının yanlış beyanı sonucu Gümrük Kanunu’nun 234. Maddesi uygulanmasının doğru olduğu kanaatindeyim. Her ne kadar Danıştay Kararında gümrük tarifesini ve vergi oranını belirleme yükümlülüğünü idareye yüklese de mükelleflerin de bu konuda olabildiğince doğru, eksiksiz bir beyan yapma yükümlülüğünde olduğu unutulmamalıdır. KDV Kanununda cezayı öngören fiil matrahta eksiklik, Gümrük Kanunu’nda ise ithalat vergilerindeki farkın %5’i geçmesidir. Örneğin; X ithal eşyasının KDV Matrahının 100.000 TL olduğu ve KDV oranının da %10 olarak beyan edildiğini ve 10.000 TL KDV tahsilatının gerçekleştiğini varsayalım. Yapılan inceleme ve denetim sonucunda ise KDV oranının %20 olması gerektiği ortaya çıktığında matrah değişmemekle birlikte 20.000 TL tahsil edilmesi gerektiği ortaya çıktığından 10.000 TL’lik fark vergi ortaya çıkmaktadır. Ki bu farkın da Gümrük Kanunu’nun 234. Maddesinde yer alan ithalat vergileri arasındaki fark vergilerin %5’i geçme şartını karşılamaktadır. Ancak burada KDV matrahının değişmediğini tekrar belirtmek isterim. İşte yargı mercilerine intikal eden olaylarda yukarıda anılan sebeplerden kaynaklı gümrük idareleri sanki yanlış bir uygulama yapıyormuş gibi bir durum ortaya çıkmaktadır. Bu hususunun çözümü için Ticaret Bakanlığı ile Hazine ve Maliye Bakanlığı arasında KDV açısından bir koordinasyon tesis edilmesi ve KDV’nin ithal anında gümrük idaresi tarafından tahsil edilmesi yerine Maliye Bakanlığınca ithalatı takip eden ayın 26. Gününe kadar ödenmesi hususunda yasal bir düzenleme yapılmasının yerinde olacağını düşünüyorum.